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      曹越—新冠肺炎疫情防控稅收優惠政策的會計處理

      面對新冠肺炎疫情防控的嚴峻形勢,財政部、國家稅務總局和海關總署等部門聯合發布系列公告,明確自2020年1月1日起實施一系列聚焦疫情防控關鍵領域和重點行業的稅費政策。為幫助企業進行規范的財稅處理,本文通過舉例方式闡述相關的財務會計處理。

      一、支持防護救治稅收優惠政策會計處理

      (一)取得政府規定標準的疫情防治臨時性工作補助和獎金免征個人所得稅(財政部稅務總局公告2020年第10號)

      [例題1]2020年3月10日,甲企業為本單位下沉到社區參加新冠肺炎疫情防控工作的職工,按照省政府規定標準發放2月份的臨時性工作補助和獎金共計20萬元,用銀行存款支付。則會計處理為:

      (1)計提補助和獎金時

      借:生產成本、制造費用、管理費用等 200 000

      貸:應付職工薪酬 200 000

      (2)發放補助和獎金時

      借:應付職工薪酬 200 000

      貸:銀行存款 200 000

      該優惠政策可以增加參加疫情防控工作人員的可支配收入。

      (二)個人取得單位發放的預防新型冠狀病毒感染肺炎的醫藥防護用品等免征個人所得稅(財政部稅務總局公告2020年第10號)

      [例題2]乙企業(一般納稅人)自疫情爆發以來非常關心員工的身體健康狀況,在2020年2月10日采購了一批口罩作為勞保用品發放給職工,取得的增值稅專用發票上注明的價款為100萬元,稅額為13萬元。則會計處理為:

      (1)采購口罩時

      借:庫存商品 1 000 000

      應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 130 000

      貸:銀行存款 1 130 000

      (2)發放口罩時

      借:生產成本、制造費用、管理費用等 1 000 000

      貸:庫存商品 1 000 000

      部分企業將該項支出放在職工福利費支出,會帶來增值稅進項稅額轉出和職工福利費限額扣除問題。建議企業將口罩作為勞保用品處理,這樣既可以享受增值稅進項扣除又可以在企業所得稅前全額扣除。

      二、支持物資供應稅收優惠政策會計處理

      (一)對疫情防控重點保障物資生產企業(名單由省級及省級以上發展改革部門、工業和信息化部門確定,下同)全額退還增值稅增量留抵稅額與2019年12月底相比新增加的期末留抵稅額(財政部稅務總局公告2020年第8號)。

      [例題3]丙企業是疫情防控重點保障物資生產企業,2019年12月底的留抵稅額為10萬元,2020年1月份受疫情影響,銷售大幅下跌,企業月底的留抵稅額為60萬元,則企業1月的增量留抵稅額為60-10=50萬元,企業可向主管稅務機關申請全額退還增值稅增量留抵稅額50萬元,主管稅務機關全額退還增值稅增量留抵稅額時,其會計處理為:

      借:銀行存款 500 000

      貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)500 000

      該優惠政策有助于增加疫情防控重點保障物資生產企業的現金流,保障防疫物資的有序生產。

      (二)納稅人提供疫情防控重點保障物資具體范圍由國家發展改革委、工業和信息化部確定運輸收入免征增值稅(財政部稅務總局公告2020年第8號)。

      [例題4]丁企業為交通運輸企業,2020年4月份提供疫情防控重點保障物資運輸服務取得收入218萬元。為取得該項收入,企業采購運輸燃料發生成本100萬元,可抵扣進項稅額13萬元,則會計處理如下:

      (1)采購運輸燃料時

      借:庫存商品 1 000 000

      應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 130 000

      貸:銀行存款 1 130 000

      (2)提供運輸服務時

      借:銀行存款 2 180 000

      貸:主營業務收入 2 180 000

      (3)4月底,將為取得免稅收入發生的進項稅額全額轉出

      借:主營業務成本 130 000

      貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)130 000

      丁運輸企業降低了增值稅稅負5萬元(18萬元-13萬元)并增加了企業所得稅前扣除成本13萬元(進項稅額轉出金額),為企業提供了更多現金流支持。該優惠政策有助于保障疫情防控重點保障物資的運輸。

      (三)納稅人提供公共交通運輸服務、生活服務及居民必需生活物資快遞收派服務(上述服務具體范圍按財稅〔2016〕36號規定執行)收入免征增值稅(財政部稅務總局公告2020年第8號)

      [例題5]戊企業為大型餐飲服務企業,2020年2月份提供餐飲服務取得收入212萬元,為取得該項收入,企業采購食材等成本100萬元,可抵扣進項稅額9萬元。則會計處理如下:

      (1)采購食材時

      借:原材料 1 000 000

      應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 90 000

      貸:銀行存款 1 090 000

      (2)提供餐飲服務時

      借:銀行存款 2 120 000

      貸:主營業務收入 2 120 000

      (3)2月底,將取得免稅收入發生的進項稅額轉出

      借:主營業務成本 90 000

      貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)90 000

      在本例中,戊企業降低了企業增值稅稅負(3萬元)和企業所得稅稅負(稅前扣除金額增加了9萬元)。該優惠政策有助于提供公共交通運輸服務、生活服務及居民必需生活物資快遞收派服務的企業復工復產,保障居民日常生活有序恢復。

      (四)對疫情防控重點保障物資生產企業擴大產能購置設備允許企業所得稅稅前一次性扣除(財政部稅務總局公告2020年第8號)

      [例題6]己企業是疫情防控重點保障物資生產企業,疫情爆發之后,銷售量大增,企業為擴大產能于2020年2月15日購置一臺新設備100萬元。與該設備相關的會計處理如下:

      (1)購進設備時

      借:固定資產 1 000 000

      應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 130 000

      貸:銀行存款 1 130 000

      (2)次月底一次性全額計提折舊

      借:制造費用 1 000 000

      貸:累計折舊 1 000 000

      實務中,也允許企業仍按年限平均法等折舊方法而不采納一次性全額計提折舊,但稅收征管實踐中予以一次性扣除。這樣處理會使得固定資產的賬面價值大于計稅基礎,要確認“遞延所得稅負債”,同時增加“所得稅費用”。該優惠政策緩解了企業當期的企業所得稅壓力,有助于疫情防控重點保障物資生產企業擴大產能。

      三、鼓勵公益捐贈稅收優惠政策會計處理

      (一)通過公益性社會組織或縣級以上人民政府及其部門等國家機關捐贈應對疫情的現金和物品允許企業所得稅或個人所得稅稅前全額扣除捐贈人憑公益事業捐贈票據稅前扣除(財政部稅務總局公告2020年第9號)。

      [例題7]庚公司(一般納稅人)于2020年2月15日通過公益性社會組織捐贈100萬元銀行存款用于支援武漢抗擊疫情。則會計處理如下:

      捐贈時:

      借:營業外支出 1 000 000

      貸:銀行存款 1 000 000

      該捐贈額100萬元可以在2020年度企業所得稅預繳及匯算清繳時全額扣除。

      (二)直接向承擔疫情防治任務的醫院捐贈應對疫情物品允許企業所得稅稅前全額扣除捐贈人憑捐贈接收函稅前扣除),同時免征增值稅、消費稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加(財政部稅務總局公告2020年第9號)。

      [例題8]為支援武漢抗擊疫情,辛公司將自產的一批口罩直接捐贈給承擔疫情防治任務的A醫院,該批口罩的市價為100萬元,該批產品的成本為50萬元,生產該批口罩發生的相應可抵扣進項稅額為3萬元。則捐贈時的會計處理如下:

      借:營業外支出 53萬元

      貸:庫存商品 50萬元

      應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)3萬元

      按照現行稅收規定,該批捐贈物資企業所得稅應做視同銷售處理,同時直接捐贈支出按照公允價值為103萬元在稅前全額扣除。該政策降低了企業捐贈成本,有助于調動企業直接向定點醫院捐贈的積極性。

      )擴大捐贈免稅進口范圍,對捐贈用于疫情防控的進口物資,免征進口關稅和進口環節增值稅、消費稅(財政部海關總署稅務總局公告2020年第6號)。

      [例題9]壬企業于2020年2月1日從美國購買一批口罩捐贈給中國紅十字會總會用于武漢防疫工作。采購價為100萬元,用銀行存款支付。該批貨物于2020年2月10日入境并辦理完畢相關報關手續,則其會計處理為:

      (1)辦理完入庫手續時

      借:庫存商品 1 000 000

      貸:銀行存款 1 000 000

      (2)捐贈給中國紅十字會時

      借:營業外支出 1 000 000

      貸:庫存商品 1 000 000

      該優惠政策降低了企業進口防疫物資用于捐贈的成本。企業還需要注意,該項業務企業所得稅處理時要作視同銷售。

      四、支持復工復產稅收優惠政策會計處理

      (一)受疫情影響較大的困難行業交通運輸、餐飲、住宿、旅游和電影)企業2020年度發生的虧損最長結轉年限延長至8年(財政部稅務總局公告2020年第8號,財政部稅務總局公告2020年第25號

      [例題10]癸公司為旅行社,受疫情影響收入大幅下滑。假設其2020年利潤總額為-300萬元,2021-2025年各年利潤總額均為40萬元,2026-2028年各年利潤總額均為50萬元。為簡化處理,假設企業各年無納稅調整事項和享受企業所得稅優惠事項。企業所得稅稅率為25%,則癸旅行社的各年企業所得稅會計處理為:

      (1)2020年末

      借:遞延所得稅資產 750 000

      貸:所得稅費用 750 000

      (2)2021-2025年各年年末

      借:所得稅費用 100 000

      貸:遞延所得稅資產 100 000

      (3)2026-2027年各年年末

      借:所得稅費用 125 000

      貸:遞延所得稅資產 125 000

      (4)2028年年末

      借:所得稅費用 125 000

      貸:應交稅費——應交所得稅 125 000

      該優惠政策延長了虧損彌補期限,2020年形成的虧損額確認的遞延所得稅資產是以未來8年(而不是5年)可以產生的應納稅所得額為限,一般情形下2020年形成的虧損可以全部確認為遞延所得稅資產,同時減少所得稅費用。

      (二)增值稅小規模納稅人2020年3月1日至12月31日減征(非湖北省地區)或免征增值稅(僅限湖北?。?/strong>(財政部稅務總局公告2020年第13號;財政部 稅務總局公告2020年第24號)。

      [例題11]子企業為湖南省的一家小規模納稅人,2020年3月份,取得含稅銷售收入20.2萬元,款項均已通過銀行收取。則其會計處理為:

      不含稅收入為:20.2/(1+1%)=20(萬元)

      借:銀行存款 202 000

      貸:主營業務收入 200 000

      應交稅費——應交增值稅 2 000

      子企業按3%的征收率,需要繳納增值稅5 883元,該優惠政策降低了小規模納稅人的增值稅負擔3 883元,有助于推動其復工復產。

      (三)允許承租人和出租人對與新冠肺炎疫情相關的租金減讓采用簡化會計處理財會〔2020〕10號。

      [例題12] 丑公司(一般納稅人)租賃寅公司房屋辦公,租期2018年7月1日至2023年6月30日,屬于經營租賃。2020年4月5日支付了2020年1季度房租10.5萬元,獲得一張5%征收率的專票。因疫情,為支持丑公司經營,寅公司決定自2020年4月份開始給予丑公司2020年1至6月租金減半處理,多支付的租金在在后期扣減。丑公司會計處理如下:

      (1)1月~3月每月末應支付的租金

      借:管理費用 3 333.33([105 000÷(1+5%)]/3)

      貸:應付賬款 3 333.33

      (2)4月5日支付租金

      借:應付賬款 100 000

      應交稅費——應交增值稅(進項稅額)5 000

      貸:銀行存款 105 000

      (3)4月30日減免租金協議生效,寅公司一次性減免一季度一半租金

      借:應付賬款 50 000

      貸:管理費用 50 000

      (4)4月~6月每月末,寅公司減免一半租金

      借:管理費用 3 333.33

      貸:應付賬款 3 333.33

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